Потери НДС

Что собой представляет VAT Leakage
Операции по сдаче в аренду офисных помещений юридическими лицами признаются реализацией услуг и являются объектом обложения налогом на добавочную стоимость. Согласно действующему налоговому законодательству, юридическое лицо, в нашем случае - собственник здания (помещения), плательщик НДС, может поставить себе в зачет сумму налога, начисленную и уплаченную за операционные расходы, признаваемые объектами налогообложения (статья 172 НК). То есть, в самом упрощенном понимании, у организации, основным видом деятельности которой является сдача в аренду офисных помещений, возникает обязательство перед бюджетом из расчета:

НДС _{к уплате в бюджет} = НДС, _{полученный с выручкой} – НДС, _{уплаченный за операционные расходы}

Вариант 1
Рассмотрим расчет на примере организации, получающей:

• арендную плату в размере 4 млн. плюс НДС 720 тыс.
• возмещение операционных расходов в размере 1 млн. плюс НДС 180 тыс.

Всего организация получила доход в размере 5млн. плюс НДС 900 тыс.
У данной организации всего один вид расходов – операционные расходы и они составляют 1млн. плюс НДС, 180 тыс.
В данном примере организация должна перечислить в бюджет НДС в размере 720 тыс. (900 тыс. – 180 тыс.).

Вариант 2
Теперь рассмотрим ситуацию, когда в составе арендаторов присутствуют иностранные организации, аккредитованные в РФ и, согласно статье 149, пункт 1 НК, освобождены от уплаты НДС. В этом случае при расчете налогового вычета следует применять статью 170, пункт 4, абзац 3, которая гласит: «Суммы налога, предъявленные продавцам товаров (работ, услуг), принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)....
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период».
Практика расчета такова. Допустим, 50 % арендаторов освобождены от уплаты НДС. В отличие от предыдущего примера, организация, владеющая зданием, получает:

• арендную плату в размере 4 млн. плюс НДС 360 тыс.
• возмещение операционных расходов в размере 1 млн. плюс НДС 180 тыс.

Всего организация получила доход в размере 5млн. плюс НДС 540 тыс.
В соответствии со статьей 170 НК рассчитаем долю дохода, освобожденного от НДС, в сумме общей выручки. В нашем примере она составляет 40 % (4млн.* 50 % / 5млн., где 4 млн. – доход от базовой аренды; 5 млн. – совокупный доход).
Тогда сумма налога, подлежащая вычету из общей суммы полученного с выручкой НДС, составляет :

налоговый вычет по НДС = НДС, уплаченный по операционным расходам*(1-40 %) =108 тыс.

А сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, будет составлять:

НДС _{к уплате в бюджет} = НДС, _{полученный с выручкой (540)} - налоговый вычет по НДС (108) = 432 тыс.

Оставшаяся сумма налога, 72 тыс. (180 – 108) не возмещается из средств полученного НДС и является дополнительным оттоком денежных средств собственника. Именно поэтому она называется VAT Leakage.
Чтобы быть абсолютно верными в расчетах, мы должны скорректировать данную сумму на величину «сохраненного» налога на прибыль, то есть суммарные денежные затраты, связанные с НДС будут составлять
VAT Leakage*(1-24%), что в нашем примере эквивалентно -54,72 тыс.
В ситуации, когда в составе арендаторов присутствуют организации, освобожденные от уплаты НДС всегда возникают дополнительные затраты - VAT Leakage, рассчитываемые как сумма НДС, начисленная и уплаченная по операционным расходам, умноженная на долю дохода, освобожденную от уплаты НДС, в общем составе выручки, т.е.

VAT Leakage = НДС уплаченный по операционным расходам * % дохода, освобожденного от НДС

Дополнительные трудности возникают у организации при возмещении НДС из бюджета.
Допустим, у организации на момент поступления выручки от сдачи в аренду помещений существует задолжность бюджета по НДС (иными словами, накопленный НДС).В этом случае организация имеет право на возмещение НДС, согласно статье 176, пункт 3 НК.
Вопрос: какова сумма НДС, подлежащая возмещению? Все зависит от структуры реализованных услуг. Если в течение трех календарных месяцев все 100% арендаторов были плательщиками НДС, возмещению подлежит 100% суммы задолжности, в противном случае организация вернет только часть, пропорционально доли плательщиков НДС в совокупном доходе.
Существует мнение, что избежать VAT Leakage можно, перенеся расчеты по возмещению операционных расходов на баланс Управляющей компании.
В идеальной ситуации действительно возможно, несмотря на наличие в общем составе арендаторов организаций, освобожденных от НДС, свести VAT Leakage к нулю. На практике этого достигнуть по ряду причин трудно и основные проблемы носят скорее юридический характер. Они обусловлены (1) сложностью разделения потоков выручки по базовой аренде и по возмещению операционных расходов; (2) тем, что некоторые договоры, связанные с оплатой коммунальных услуг (электричество, вода, отопление, и т.д.) необходимо заключать исключительно с организацией – собственником здания и, соответственно, в расчетах должен участвовать собственник; (3) сложностью создания договора с Управляющей компанией, который заключается между собственником и Управляющей компанией, а экономические и налоговые обязательства возникают между Управляющей компанией и арендаторами.
В заключении, хотелось бы еще раз подчеркнуть, что при наличии в составе арендаторов организаций, освобожденных от НДС всегда существует так называемый VAT Leakage и затраты, связанные с VAT Leakage нельзя не учитывать.